Комментарии.org Комментарии Российского законодательства
Налоговое право: Курс лекций

В курсе лекций рассматриваются основные понятия, принципы, институты налогового права. Большое внимание уделяется субъектам налогового права, элементам налогообложения, ответственности за нарушения налогового законодательства, способам защиты прав налогоплательщиков, правовому режиму взимания отдельных налогов (сборов).
3.3. Ответственность за нарушения
налогового законодательства

В правовой литературе высказывался и высказывается широкий спектр мнений об отнесении того или иного правового явления к юридической ответственности. Можно встретить позиции, характеризующие юридическую ответственность как: принудительное исполнение обязанности; установленную государством меру принуждения за совершенное правонарушение; состояние принуждения к исполнению обязанности; правовое отношение между государством в лице его специальных органов и правонарушителем; наказание; обязанность правонарушителя отвечать за свое противоправное виновное деяние и т.д. По всей видимости, столь широкий спектр несовпадающих мнений, имевший место и ранее, позволил И.А. Ребане еще в 1989 г. сделать вывод, что теория ответственности в науке права находится в предкризисном состоянии <1106>. Примечательно и то, что, например, при обсуждении в 2015 году проекта нового КоАП РФ, ряд известных ученых, в т.ч. Н.Г. Салищева, предложили не давать нормативное определение административной ответственности в КоАП РФ, поскольку даже у теоретиков нет единого мнения, что это такое <1107>.
--------------------------------
<1106> Ребане И.А. О методологических и гносеологических аспектах учения об основаниях юридической ответственности // Ученые записки Тартуского государственного университета. Вып. 852. Юридическая ответственность: проблемы и перспективы. Тарту, 1989.
<1107> Один кодекс хорошо, а два - лучше? В Госдуме обсудили работу над новой редакцией КоАП. URL: http://zakon.ru/discussion/2015/04/16/odin_kodeks_xorosho_a_dva__luchshe__v_gosdume_obsudili_rabotu_nad_novoj_redakciej_koap.

Отсутствие единого определения юридической ответственности, по всей видимости, предопределяет неоднозначность понимания ответственности и в сфере налогообложения. В литературе по налоговому праву можно встретить мнения о том, что к ответственности относится: взыскание неуплаченного (неперечисленного) налога или сбора; пеня; штрафы; приостановление операций по счету в банке; арест имущества и т.д.
Есть основания полагать, что при определении юридической ответственности в целом и ответственности за правонарушения в сфере налогообложения в частности следует исходить из ограничительного, узкого подхода и не допускать смешения в одном понятии различных по цели своей реализации правовых последствий правонарушений.
При таком подходе можно предложить следующее общее определение: юридическая ответственность - возникшая вследствие совершения правонарушения и существующая в течение нормативно установленных сроков давности обязанность дееспособного правонарушителя перед государством по несению неблагоприятных юридических последствий, сводящихся к государственно-правовому осуждению и наказанию, имеющая основной целью предупреждение правонарушений.
Исходя из предлагаемого определения ответственность за нарушения налогового законодательства не сводится исключительно к нормам НК РФ, всегда носит штрафной характер и предполагает государственно-правовое осуждение деяния, содержащееся в специальном правоприменительном акте. К ответственности не относятся принудительное взыскание неуплаченного налога, пеня и прочие правовые последствия правонарушений, не предусматривающие превентивной цели в качестве основной.
Представляет интерес то, что вопрос о справедливости применительно к штрафной ответственности сводится по меньшей мере к двум противоположным подходам, существовавшим с незапамятных времен. Satius esse impunitum reliqui facinus nocentis quam innocentem damnari - лучше оставить преступление безнаказанным, чем осудить невиновного <1108>. Receditur a placitis juris potius quam injuriae et delicta maneant impunita - лучше отойти от установленных законов, чем допустить, чтобы правонарушения и преступления оставались безнаказанными <1109>. Данные парные (и, вообще говоря, взаимоисключающие) подходы учитывают и представители современной экономической науки. Например, как полагает А. Аузан, суды могут ошибаться, и ошибки могут быть двоякого рода. Первая ошибка, когда происходит наказание невиновных. Когда вся система законодательства устроена так, чтобы виновный ни в коем случае не ушел от наказания. В этом случае может быть казнен невинный. Во втором случае, когда боятся казнить невинного, бывает ошибка второго рода. Ошибка состоит в том, что вы можете не наказать виновного, потому что вы устроили законодательство или судебную систему слишком мягко, чтобы невинный не оказался наказан <1110>.
--------------------------------
<1108> Латинские юридические изречения / Сост. проф. Е.И. Темнов. М., 2003. С. 344.
<1109> Латинские юридические изречения / Сост. проф. Е.И. Темнов. М., 2003. С. 332.
<1110> Аузан А. Экономический анализ права и стратегии государственного регулирования. URL: http://polit.ru/article/2014/06/20/auzan/.

В плане российских особенностей примечательна позиция Дж. Флетчера и А.В. Наумова: немецкое понимание правового государства носит более наступательный характер, чем американский принцип негативной законности. В немецком понимании правовое государство - это карающий меч, для американского гражданина правопорядок - прежде всего щит против произвола государственной власти. Хорошо это или плохо, но менталитет российских граждан ближе к немецкому пониманию законности <1111>. Впрочем, еще А.П. Чехов устами своего литературного героя говорил, что не смешно ли помышлять о справедливости, когда всякое насилие встречается обществом как разумная и целесообразная необходимость, и всякий акт милосердия, например оправдательный приговор, вызывает целый взрыв неудовлетворенного, мстительного чувства <1112>.
--------------------------------
<1111> Флетчер Дж., Наумов А.В. Основные концепции современного уголовного права. М., 1998. С. 499 - 500.
<1112> Чехов А.П. Палата N 6. М., 2011. С. 8.

В связи с изложенным заслуживает внимания позиция Г.М. Резника о том, что презумпция невиновности в российских судах не востребована. Презумпция невиновности - это когда недоказанная виновность приравнивается к доказанной невиновности. У нас презумпция невиновности заменяется достоверностью материалов предварительного следствия, и, в сущности, для того, чтобы выиграть дело, адвокату нужно полностью развалить обвинительную конструкцию. Но по большей части это невозможно, потому что отрицательные факты вообще не поддаются, за редким исключением, положительному доказыванию <1113>. С этим подходом соотносится и позиция О.А. Егоровой применительно к судебным процессам о нарушениях ПДД: "если в суд представлен только составленный протокол, то мы верим документу. Когда слово милиционера против слова водителя, мы верим милиционеру. Это во всем мире так. Я была в Англии и видела их процессы. Там пришел полицейский, он сказал. И все. Других доказательств не нужно. Потому что такое общество. Они считают, что в полиции кристально честные и порядочные люди" <1114>. Интересно и то, что еще русский юрист Н.П. Карабчевский полагал, что несмотря на обладание в теории, по-видимому, всеми совершеннейшими способами открытия истины, судебная истина (как и всякая, впрочем, другая!) дается нелегко и что в уголовном деле недостаточно быть только невинным, надо еще уметь по суду объявить себя таковым <1115>!
--------------------------------
<1113> Правила жизни Генри Резника. URL: http://pravo.ru/story/view/83178/.
<1114> Свобода по расчету. Интервью с председателем Мосгорсуда О.А. Егоровой. URL: http://www.rg.ru/2009/08/26/egorova.html.
<1115> Правила жизни Николая Карабчевского. URL: http://pravo.ru/story/view/110584/.

Таким образом, вопрос "национальных особенностей" судебных процессов сводится к соотношению презумпции невиновности обвиняемого с презумпцией законности действий (актов) органов власти, а также со стандартом доказывания органом власти факта правонарушения и, возможно, вины обвиняемого в определенных категориях дел. В данном случае в определенной мере проявляется то, что презумпция невиновности обвиняемого соотносится с презумпцией законности действий (актов) органов власти как парные, т.е. противоположные по содержанию, категории. Подобные категории выделяет, например, А.Ф. Черданцев <1116>. Как именно на практике достигается баланс между ними, по существу и определяет "уклон" соответствующей правовой системы.
--------------------------------
<1116> Черданцев А.Ф. Логико-языковые феномены в юриспруденции. М., 2012. С. 138.

При этом очевидно, что подобный дуализм не может не вызывать прямо противоположных подходов. С одной стороны, естественно, что для государства удобнее исходить из презумпции законности своих собственных действий ("органы не ошибаются") и являющейся логическим развитием презумпции незаконности подозрительных действий частных субъектов, хотя на данный момент такой подход формально невозможен в силу ст. 2 Конституции РФ. С другой стороны, нельзя не отметить, что имеют место и позиции, в соответствии с которыми всегда следует презюмировать незаконными любые акты (действия) власти. Например, с точки зрения А.А. Иванова, пора упорядочить использование в публичном праве категории добросовестности. Презумпции добросовестности властного органа (вопреки мнению Конституционного Суда РФ) быть не может. Напротив, презумпция добросовестности подчиненного субъекта - гражданина или организации - должна существовать всегда. В публичном праве не место такой категории, как злоупотребление правом, применительно к частным лицам: их обязанности расширительному толкованию не подлежат. Властный же субъект может злоупотреблять своими полномочиями. Презумпция вины властного субъекта должна сопровождаться презумпцией невиновности подчиненного лица <1117>. Подобный подход также представляется односторонним и, в частности, порождающим неизбежный вывод о том, что любые требования (акты) власти всегда можно игнорировать, ссылаясь на необходимость предварительного и убедительного обоснования их законности. Упрощенно говоря, власть, допускающая подобный подход, может быть рассмотрена как изначально нелегитимная и, скорее всего, нежизнеспособная.
--------------------------------
<1117> Иванов А.А. Проблемы публичного права России: взгляд со стороны. Часть четвертая. URL: https://zakon.ru/blog/2016/11/06/problemy_publichnogo_prava_rossii_vzglyad_so_storony_chast_chetvertaya.

Впрочем, не следует полагать, что максима "лучше наказать невиновного, чем отпустить виновного" неприменима в иных, в т.ч. в западных, юрисдикциях. В частности, Э. Рокфеллер отмечает, что в некоторых аспектах антимонопольного правоприменения в США фактически работает именно этот принцип <1118>. Есть аргументы и для следующего высказывания: выявление и доказывание преступления в любом случае дольше и сложнее, нежели его совершение, каким бы сложным оно ни было. Таким образом, если для ведения незаконной деятельности остаются веские экономические причины и достаточные законодательные пробелы, никакая правоохранительная система "не угонится" за нарушителями <1119>. Разумно задаться и таким вопросом: а что конкретно в вышеприведенном примере о предполагаемых нарушениях ПДД должен представить среднестатистический полицейский для доказательства факта "обычного" правонарушения, кроме собственно протокола и при необходимости личных показаний (пояснений)?
--------------------------------
<1118> Рокфеллер Э. Антимонопольная религия. Челябинск, 2012. С. 183.
<1119> Гаджиев Г.А., Баренбойм П.Д., Лафитский В.И., Мау В.А., Захаров А.В., Мазаев В.Д., Кравченко Д.В., Сырунина Т.М. Конституционная экономика / Отв. ред. Г.А. Гаджиев. М., 2010. С. 80.

Достаточно непростые вопросы рассматриваемой проблематики иллюстрируются и позицией А. Шайо: в атмосфере всеобщего страха перед преступностью "жесткие меры" приветствуются. И население, и циничные власти рассматривают нарушения прав человека, допускаемые правоохранительными органами, как неизбежные и как возможную плату за эффективность борьбы с преступностью. Более того, сами права человека воспринимаются в этом контексте как препятствие на пути эффективной борьбы <1120>. Проблема состоит в том, что некоторый гражданин, поддерживая жесткий подход к преступности, обычно имеет в виду жесткий подход к кому угодно, но не к себе самому, полагая, что к его поведению претензий быть не может.
--------------------------------
<1120> Шайо А. Универсальные права, миссионеры, обращенные и "местные дикари" // Конституционное право: восточноевропейское обозрение. 1997. N 2.

Здесь же следует упомянуть интересный феномен - современную западную концепцию "нулевой терпимости" (zero tolerance), т.е. полной нетерпимости к чему-либо. Данный термин упомянут, например, в Постановлениях ЕСПЧ от 15 октября 2015 г. по делу "Абакарова против Российской Федерации", от 24 апреля 2014 г. по делу "Переведенцевы против Российской Федерации". О необходимости формирования у спортсменов "нулевой терпимости" к допингу было указано в Государственной программе "Развитие физической культуры и спорта" (утв. распоряжением Правительства РФ от 20 марта 2013 г. N 402-р, утратила силу). Естественно, при декларировании "нулевой терпимости" к какому-либо деянию, обвиняющая сторона, по существу, предлагает крайне высокий стандарт опровержения обвинений, в котором, вполне возможно, будет иметь место и необходимость доказывания отрицательных фактов. Соответственно, zero tolerance может быть рассмотрена и как упрощенный способ переложения бремени доказывания на некоторых лиц.
Есть основания полагать, что в правовой системе России также имели и имеют место отечественные варианты концепции "нулевой терпимости" (хотя это явление никак не обозначается, а в большинстве случаев даже и не признается). Имеется в виду, в частности, ситуация, в которой общественное мнение формируется таким образом, что некоторое поведение (в т.ч. уголовно наказуемое) начинает считаться абсолютно нетерпимым, вследствие чего конкретное лицо только по факту предъявления к нему соответствующих обвинений вынуждено аргументированно доказывать свою невиновность вне зависимости от полноты и убедительности оснований обвинения.
Как полагает А. Аузан, борьба с преступностью требует определенных издержек, а сама преступность есть своего рода экономическая деятельность (что мы очень хорошо понимаем по таким массовым и опасным видам преступной деятельности, как наркотрафик, наркоторговля) - полная победа над преступностью невозможна. До этого криминологи считали, что можно полностью искоренить преступность. Нельзя, сказали экономисты, потому что в какой-то момент возникнет ситуация, когда уничтожение преступности будет дороже, чем альтернативные издержки, связанные с осуществлением какой-то другой общественно полезной деятельности, например вложения в образование, здравоохранение, культуру и так далее, и в итоге последний преступник окажется безнаказанным. С точки зрения экономистов, борьба с преступлениями в этом смысле носит вечный характер, она не может завершиться, это одно из следствий трансакционных издержек <1121>.
--------------------------------
<1121> Аузан А. Экономический анализ права и стратегии государственного регулирования. URL: http://polit.ru/article/2014/06/20/auzan/.

В данном аспекте интересно рассмотреть и следующую позицию: существует, грубо говоря, два типа граждан. Они отличаются мотивами своих действий. Гражданин первого типа известен экономистам под псевдонимом "рациональный субъект" (rational actor), он же "гомо экономикус" (homo economicus). Такой субъект преследует исключительно свою собственную выгоду - экономисты называют ее "полезностью" (utility), - абсолютно не заботясь об интересах других субъектов. Гражданин первого типа - идеальный эгоист. Гражданин второго типа известен юристам как "разумный человек" (reasonable man/person). При совершении любых действий он учитывает не только свою выгоду, но и интересы других лиц, затронутых его действиями. Многие избиратели (возможно, большинство) являются гражданами первого типа <1122>.
--------------------------------
<1122> Будылин С.Л. Встречаются два гражданина и два законодателя, или В чем разница между реформой ГК и запретом Википедии? URL: http://zakon.ru/blog/2015/08/29/vstrechayutsya_dva_grazhdanina_i_dva_zakonodatelya_ili_v_chem_raznica_mezhdu_reformoj_gk_i_zapretom_.

Следует также учесть определенную особенность общественного мнения в отношении некоторых категорий правонарушений и ответственности. Как писал Ч. Беккариа, преступления, которые, по мнению людей, не могут затронуть их лично, не настолько волнуют их, чтобы вызвать общественное негодование против виновных <1123>. П.М. Годме отмечает, что для многих украсть у казны - не значит украсть. И очень много таких, которые, не колеблясь, постараются избежать исполнения своих налоговых обязательств и уклониться от "почетной обязанности участвовать в государственных расходах" <1124>. Ф. Верт с иронией отмечает, что в Германии уклонение от уплаты налогов считается народным спортом <1125>. По справедливому мнению А.В. Демина, взять чужое и не отдавать свое - вещи психологически разные: первая ситуация означает воровство, осуждаемое повсеместно, вторая же воспринимается многими как защита "честно заработанной собственности" от посягательств государства <1126>. Соответственно, частные лица обычно не видят прямого вреда от неуплаты налогов. Современное общество, по всей видимости, более благосклонно отнесется к человеку, не уплатившему государству определенную сумму налога, чем к человеку, укравшему такую же сумму у конкретного частного лица.
--------------------------------
<1123> Беккариа Ч. О преступлениях и наказаниях. М., 2004. С. 141.
<1124> Годме П.М. Финансовое право. М., 1978. С. 399.
<1125> Круглый стол с участием иностранных гостей // Налоговое право в решениях Конституционного Суда РФ 2006 г. С. 196.
<1126> Демин А.В. Нормы налогового права. Красноярск, 2010. С. 147.

Основными нормативными актами, регламентирующими в России ответственность за нарушения налогового законодательства, являются НК РФ, КоАП РФ и УК РФ. Урегулированная в НК РФ ответственность за правонарушения в сфере налогообложения имеет специальное обозначение - "налоговая ответственность" и регламентируется в гл. 15 - 16, 18. Ненормативным (правоприменительным) актом, в котором от имени государства осуждается противоправное поведение, а также применяются неблагоприятные юридические последствия (штрафы), является решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности (ст. ст. 101 и 101.4 НК РФ).
Конституционный Суд РФ в Постановлении от 14 июля 2005 г. N 9-П дал следующее разъяснение: привлечение к ответственности включает в себя ряд последовательных этапов и представляет собой стадийный процесс возникновения, изменения и прекращения соответствующих правоотношений, субъектами которых являются, с одной стороны, государство в лице властных органов, наделенных правомочием выявлять и доказывать совершение лицом правонарушения, налагать налоговые штрафы и осуществлять их взыскание, а с другой - лицо (физическое либо юридическое), совершившее правонарушение и обязанное претерпевать лишения в виде мер налоговой ответственности.
Нельзя не отметить неоднозначную позицию, выраженную в том же Постановлении КС РФ от 14 июля 2005 г. N 9-П: ответственность за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных НК РФ, носит имущественный характер, ее введение направлено на восполнение ущерба казны от налогового правонарушения. Впоследствии, в Постановлении КС РФ от 19 января 2016 г. N 2-П, данная линия фактически продолжена (в отношении некоторых штрафных санкций, предусмотренных Федеральным законом от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ "О страховых взносах..." (утратил силу)). По мнению Суда, исходя из характера нарушений, урегулированных в ст. 47 (фактически аналог п. 1 ст. 122 НК РФ) и в ч. 1 ст. 46 (фактически аналог п. 1 ст. 119 НК РФ) данного Федерального закона, законодатель предусмотрел за их совершение санкции, призванные компенсировать причиненный имущественный вред, а также стимулировать плательщика сборов к исполнению возложенных на него обязанностей по представлению соответствующих расчетов, поскольку контроль за полнотой, правильностью и своевременностью уплаты страховых взносов возможен только на основе полной и своевременно представленной информации.
Представляется, что ответственность за совершение налоговых правонарушений никак не может играть такой роли. Для упрощенного восполнения ущерба казны от несвоевременной уплаты налога предусмотрена пеня (ст. 75 НК РФ), которая подлежит применению независимо от наличия вины и мерой ответственности не является. Штраф за неуплату налога (ст. 122 НК РФ), как и иные налоговые санкции, имеет основной целью не восполнение ущерба казны, а предупреждение совершения правонарушений в будущем. Для таких же правонарушений, как непредставление налоговой декларации (ст. 119 НК РФ), непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (ст. 126 НК РФ), и др. практически невозможно корректно обосновать, что в соответствующих случаях есть конкретный ущерб казны.
Впрочем, попытки усмотреть компенсационный характер у очевидно штрафных мер продолжают предприниматься. Так, в Постановлении КС РФ от 24 июня 2009 г. N 11-П в отношении такой меры, как взыскание в федеральный бюджет дохода, полученного в результате нарушения антимонопольного законодательства, суд высказался следующим образом: данная мера по основаниям и процедуре применения, а также по своим правовым последствиям является специфической формой принудительного воздействия на участников охраняемых антимонопольным законодательством общественных отношений. Она призвана обеспечивать восстановление баланса публичных и частных интересов путем изъятия доходов, полученных хозяйствующим субъектом в результате злоупотреблений, и компенсировать таким образом не подлежащие исчислению расходы государства, связанные с устранением негативных социально-экономических последствий нарушения антимонопольного законодательства.
Следует, однако, учесть, что взысканию подлежит именно незаконно полученный доход (а не весь). В п. 13 Обзора по вопросам судебной практики, возникающим при рассмотрении дел о защите конкуренции и дел об административных правонарушениях в указанной сфере (утв. Президиумом ВС РФ 16 марта 2016 г.), разъяснено, что под доходом, подлежащим взысканию в федеральный бюджет с лица, чьи действия (бездействие) признаны монополистической деятельностью или недобросовестной конкуренцией и являются недопустимыми в соответствии с антимонопольным законодательством, следует понимать доход, полученный от таких противоправных действий (бездействия).
Есть основания полагать, что через необходимость компенсации не подлежащих исчислению расходов государства можно обосновать компенсационный характер у любых, сколь угодно жестких имущественных мер. Еще в Постановлении КС РФ от 15 июля 1999 г. N 11-П система санкций, установленная в Законе РФ от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (утратил силу) и включающая взыскание в бюджет всей суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли), как мера ответственности за нарушение налогового законодательства была признана неконституционной. Отличие состоит только в том, что налоговое законодательство предписывало взыскивать в бюджет законно полученный, но сокрытый от налогообложения доход (вместе с налогом), а антимонопольное законодательство - незаконно полученный доход (теоретически налогами не облагаемый).
Впрочем, очевидно то, что штраф, как и налог или пеня, представляет собой следующее из закона ограничение права собственности в пользу государства (ч. 3 ст. 55 Конституции РФ, Постановление КС РФ от 17 декабря 1996 г. N 20-П). В Постановлении ЕСПЧ от 11 января 2007 г. по делу "Мамидакис против Греции" сделан вывод о том, что оспариваемый штраф составлял вмешательство государства в право, гарантированное первым абзацем ст. 1 Протокола N 1 к Конвенции, поскольку лишал заявителя имущества, а именно суммы, которую он был обязан уплатить.
Как и в иных видах юридической ответственности, в налоговой ответственности возможно выделение такой известной юридической конструкции, как состав правонарушения (объект, объективная сторона, субъект, субъективная сторона). Термин "состав налогового правонарушения" в НК РФ используется, например, в п. 5 ст. 101 и в п. 7 ст. 101.4 НК РФ: руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, решая вопрос о привлечении к налоговой ответственности, в том числе устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения. Кроме того, термин "состав налогового правонарушения" применен в ряде актов КС РФ (Постановления от 27 мая 2003 г. N 9-П и от 14 июля 2005 г. N 9-П, Определения от 18 января 2001 г. N 6-О, от 12 мая 2003 г. N 175-О, от 4 июня 2007 г. N 518-О-П, от 16 декабря 2008 г. N 1069-О-О, от 16 января 2009 г. N 146-О-О и др.).
По мнению Ю.А. Денисова, можно структурировать любой человеческий поступок как элемент деятельности (поведения), выделив из него следующие составляющие: субъект поступка, сам поступок с его объективной и субъективной стороны, объект поступка. Эти элементы структуры поступка традиционно вычленяются и правоведением при исследовании феномена правонарушения. Их объединяет понятие "состав правонарушения", которое является не чем иным, как разновидностью человеческих поступков особого качества: общественно опасных (или вредных) поступков <1127>.
--------------------------------
<1127> Денисов Ю.А. Общая теория правонарушения и ответственности (социологический и юридический аспекты). М., 1983. С. 74.

Интересно то, что государство, вводя по большинству правонарушений (преступлений) сроки давности привлечения к ответственности, определяет правовые последствия их истечения именно через элементы состава правонарушения. Исходя из Постановления КС РФ от 16 июня 2009 г. N 9-П в силу презумпции невиновности лицо, в отношении которого дело о правонарушении прекращено ввиду истечения сроков давности, считается невиновным, т.е. государство, отказываясь от преследования лица за правонарушение, не ставит более под сомнение его статус в качестве невиновного и, более того, признает, что не имеет оснований для опровержения его невиновности.
Соответственно, истечение срока давности не делает нарушение вообще не имевшим места; а соответствующее лицо в данной ситуации будет только неопровержимо считаться (но не являться) невиновным. С точки зрения Дж. Флетчера, законодательную норму о сроке давности можно рассмотреть как процессуальное ограничение полномочий государства преследовать тех, кто виновен в преступлении (и виновными останутся, даже если их нельзя преследовать по закону) <1128>.
--------------------------------
<1128> Флетчер Дж., Наумов А.В. Основные концепции современного уголовного права. М., 1998. С. 39.

Изложенное означает, что сам по себе факт истечения сроков давности привлечения к штрафной ответственности (в т.ч. к налоговой) не означает, что некоторое лицо освобождается от выполнения ранее не исполненных им обязанностей, вина в которых не имеет правового значения (обязанности по уплате налога, пени; по представлению налоговых деклараций и др.). Можно перефразировать п. 5 ст. 108 НК РФ: привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить (перечислить) причитающиеся суммы налога (сбора) и пени. В ином варианте он мог бы звучать так: привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения не имеет правового значения для исполнения иных обязанностей, установленных законодательством о налогах и сборах.
Применительно к субъективной стороне состава налогового правонарушения необходимо разрешить соответствующие вопросы вины, поскольку, вообще говоря, только наказание совершенных при наличии осознанного выбора правонарушений и позволяет достичь утилитарной цели наказания - превенции правонарушений. Исходя из Постановления КС РФ от 27 апреля 2001 г. N 7-П наличие состава правонарушения является необходимым основанием для всех видов юридической ответственности, при этом признаки состава правонарушения, прежде всего в публично-правовой сфере, как и содержание конкретных составов правонарушений, должны согласовываться с конституционными принципами демократического правового государства, включая требование справедливости, в его взаимоотношениях с физическими и юридическими лицами как субъектами юридической ответственности. К основаниям ответственности исходя из общего понятия состава правонарушения относится и вина, если в самом законе прямо и недвусмысленно не установлено иное. Применительно к сфере уголовной ответственности Конституция РФ закрепляет в ст. 49 презумпцию невиновности, то есть возлагает обязанность по доказыванию вины в совершении противоправного деяния на соответствующие государственные органы. В процессе правового регулирования других видов юридической ответственности законодатель вправе решать вопрос о распределении бремени доказывания вины иным образом, учитывая при этом особенности соответствующих отношений и их субъектов (в частности, предприятий, учреждений, организаций и лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица), а также требования неотвратимости ответственности и интересы защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и свобод других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства (ч. 2 ст. 15, ч. 3 ст. 55 Конституции РФ). Решая вопрос о распределении бремени доказывания вины, законодатель вправе - если конкретный состав таможенного правонарушения не требует иного - освободить от него органы государственной власти при обеспечении возможности для самих субъектов правонарушения подтверждать свою невиновность.
Но если в указанном Постановлении КС РФ от 27 апреля 2001 г. N 7-П не исключалась возможность установления опровержимой презумпции виновности в неуголовных видах юридической ответственности, то в недавнем прошлом, в период действия Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", установленная в нем ответственность рассматривалась ВАС РФ как применяемая вообще вне зависимости от вины налогоплательщика (п. 3 информационного письма от 23 ноября 1992 г. N С-13/ОП-329). Ситуация несколько изменилась после принятия Постановления КС РФ от 17 декабря 1996 г. N 20-П, в котором разъяснено, что при производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и степень вины налогоплательщика.
Следует отметить, что КС РФ не исключает возможности применения ответственности без учета вины и в настоящее время. Так, в Постановлении КС РФ от 25 апреля 2011 г. N 6-П отмечается, что наличие вины как элемента субъективной стороны состава правонарушения - общепризнанный принцип привлечения к юридической ответственности во всех отраслях права, и всякое исключение из него должно быть выражено прямо и недвусмысленно, т.е. закреплено непосредственно в законе. Кроме того, опровержимая презумпция виновности сейчас прямо установлена в законодательстве - в Определениях КС РФ от 7 декабря 2010 г. N 1621-О-О, от 22 марта 2011 г. N 391-О-О и от 21 июня 2011 г. N 774-О-О разъяснено, что применительно к ст. 12.9 "Превышение установленной скорости движения" КоАП РФ, когда правонарушение зафиксировано с применением работающих в автоматическом режиме специальных технических средств, на собственников (владельцев) транспортных средств не распространяется общее правило, согласно которому лицо, привлекаемое к административной ответственности, не обязано доказывать свою невиновность.
В силу п. 6 ст. 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Соответственно, современное правовое регулирование формально закрепляет в налоговом праве презумпцию невиновности так же, как она предусмотрена в ст. 49 Конституции РФ: каждый обвиняемый в совершении преступления считается невиновным, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу приговором суда; обвиняемый не обязан доказывать свою невиновность; неустранимые сомнения в виновности лица толкуются в пользу обвиняемого.
Представляют интерес сведения, приведенные Г.М. Резником о том, как именно исторически развивалась идея о презумпции невиновности, когда недоказанная виновность приравнивается к доказанной невиновности. В средние века глоссаторы - средневековые юристы -
Безымянная страница

Rambler's Top100
На правах рекламы:

Copyright 2007 - 2017 гг. Комментарии.ORG. All rights reserved.
При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!