Комментарии.org Комментарии Российского законодательства
Единый налог на вмененный доход: практика применения
В данном издании освещаются вопросы, связанные с применением системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Автор выясняет, кто и при каких условиях, в каком порядке может перейти на ЕНВД; когда это выгодно; как распределить обязательные страховые взносы, которые предприниматель платит "за себя", если он одновременно применяет ЕНВД и УСН с объектом обложения "доходы"
Вопросы численности

Так как сумма налога во многих случаях прямо зависит от численности сотрудников, то занизить этот показатель как можно больше - мечта любого предпринимателя.
На примере решения Арбитражного суда Волгоградской области от 07.12.2016 N А12-46105/2016 мы расскажем, как это можно сделать.
Предприниматель занимался несколькими видами деятельности, облагаемыми ЕНВД, в том числе ремонтом, техническим обслуживанием и мойкой автотранспорта.
На основании ст. 346.27 НК РФ для целей применения гл. 26.3 НК РФ услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автомототранспортных средств - это платные услуги, оказываемые гражданам и компаниям по перечню услуг, предусмотренному в ОКУН (в настоящее время - ОКВЭД), и платные услуги по проведению технического осмотра автомототранспортных средств на предмет их соответствия обязательным требованиям безопасности в целях допуска к участию в дорожном движении на территории России и за ее пределами.
Как указано в п. 3 ст. 346.29 НК РФ, физическим показателем по этим услугам служит количество работников, включая самого предпринимателя. Базовая доходность в месяц - 12 тыс. руб. на одного работника.
Каково же было изумление налоговиков, когда предприниматель предъявил им расчет, согласно которому этим видом деятельности занимался всего один человек.
Налоговики провели проверку и быстро выяснили, что трудилось на самом деле несколько человек. Но ставка у них была - 0,2 от полной.
Вот тут и возник спор. Налоговики посчитали, что каждый работник независимо от времени его работы на мойке должен считаться для расчета ЕНВД как целая единица. Предприниматель активно возражал: тогда он будет платить налог так, как будто все эти люди работают у него целый день. А ведь это не так, и, соответственно, требование налоговиков ставит его в неравное положение с другими предпринимателями, у которых действительно все работники трудятся полный день. (Кстати, суд согласился с этим аргументом предпринимателя.)
Рассмотрев дело, суд пришел к выводу, что предприниматель действовал в русле указаний самих же чиновников.
Согласно п. 3 ст. 346.29 НК РФ при исчислении ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности в сфере оказания бытовых услуг применяется физический показатель "количество работников, включая индивидуального предпринимателя".
В ст. 346.27 НК РФ установлено, что под количеством работников понимается средняя за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера. Средняя численность в качестве физического показателя для расчета "вмененного" налога применяется только к тем работникам, которые непосредственно участвуют в деятельности на ЕНВД.
При этом порядка определения средней численности работников в целях исчисления ЕНВД налоговым законодательством не установлено.
И в связи с этим Минфин России (см., например, письма от 23.01.2012 N 03-11-06/3/1, от 26.09.2011 N 03-11-06/3/103, от 25.10.2011 N 03-11-11/265) разъяснял, что для расчета средней численности надо следовать указаниям Росстата.
В период возникновения спорных правоотношений действовал порядок определения среднесписочной численности работников, приведенных в Указаниях по заполнению форм федерального статистического наблюдения, утвержденных Приказом Росстата от 28.10.2013 N 428 (далее - Указания). (В настоящее время аналогичный порядок предусмотрен в Указаниях по заполнению форм федерального статистического наблюдения, утвержденных Приказом Росстата от 22.11.2017 N 772 (далее - Действующие указания).)
Так, для определения среднесписочной численности необходимо руководствоваться п. 77 Указаний (п. 75 Действующих указаний).
В нем указано, что средняя численность работников организации включает:
- среднесписочную численность работников;
- среднюю численность внешних совместителей;
- среднюю численность работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.
Согласно п. 78 Указаний (п. 76 Действующих указаний) среднесписочная численность работников за месяц исчисляется путем суммирования списочной численности работников за каждый календарный день месяца, включая праздничные и выходные дни, и деления полученной суммы на число календарных дней месяца.
Расчет среднесписочной численности работников производится на основании ежедневного учета списочной численности работников. Численность работников списочного состава за каждый день должна соответствовать данным табеля учета рабочего времени работников.
В свою очередь, порядок расчета средней численности работников с неполной занятостью приведен в п. 81.3 Указаний (п. 79.3 Действующих указаний).
Лица, работавшие неполное рабочее время в соответствии с трудовым договором, штатным расписанием или переведенные с письменного согласия работника на работу на неполное рабочее время, при определении среднесписочной численности работников учитываются пропорционально отработанному времени.
Сначала отработанные человеко-часы переводятся в отработанные человеко-дни, затем полученный результат делится на число рабочих дней по календарю в отчетном месяце. В итоге получается среднесписочная численность работников, которые трудятся неполное время.
(Например, у предпринимателя на ЕНВД работает четыре человека по 2 часа в день каждый.
В январе 2018 года они фактически отработали 136 человеко-часов (17 дней x 2 часа/день x 4 чел.).
Работники трудятся на условиях пятидневной рабочей недели. Следовательно, в январе они отработали 17 человеко-дней (136 человеко-часов : 8 часов).
В январе 2018 года 17 рабочих дней. Поэтому получаем среднесписочную численность в размере 1 человека (17 человеко-дней : 17 дней).
В феврале 2018 года работники отработали 160 человеко-часов (20 дней x 2 часа/день x 4 чел.). Это значит, что в феврале работники отработали 20 человеко-дней (160 человеко-часов : 8 часов).
В феврале 2018 года 19 рабочих дней. Поэтому получаем среднесписочную численность в размере 1,05 человека (20 человеко-дней : 19 дней).
Так как для расчета физических показателей при применении ЕНВД используются только целые числа, то количество работников принимается равным 1.)
При этом предприниматель представил суду:
- трудовые договоры с работниками, в которых указано, что они приняты на 0,2 ставки при условии пятидневной рабочей недели;
- табели учета рабочего времени, из которых усматривается, что условия трудовых договоров сторонами исполнялись.
Налоговики же не смогли представить суду никаких серьезных доказательств.
Суд даже указал им, что они должны были допросить работников, установить расход воды и моющих средств, из которого можно было бы явно увидеть, что один человек физически не способен использовать такой объем ресурсов.
Ничего из этого сделано не было.
Ссылку инспекции на п. 11 ст. 346.29 НК РФ, в соответствии с которым значения физических показателей указываются в целых единицах, в качестве доказательства правомерности доначисления ЕНВД, а также в качестве порядка определения средней численности работников суд тоже не принял. Единица - это не ноль и не дробное число, так что с этой стороны расчет формально составлен верно.
Кроме этого, как справедливо заметил суд, при отсутствии в налоговом законодательстве порядка определения средней численности работников в целях исчисления ЕНВД суд все возникшие сомнения в актах законодательства о налогах и сборах просто обязан толковать в пользу предпринимателя в силу п. 7 ст. 3 НК РФ.
(Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 01.06.2017 N Ф06-21002/2017 решение Арбитражного суда Волгоградской области от 07.12.2016 и Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.02.2017 N А12-46105/2016 были оставлены без изменения.)
Отметим, что Арбитражный суд Волгоградской области в своем решении упомянул Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 01.12.2006 N А82-812/2006-28.
В этом деле чиновники использовали несколько другую аргументацию для подобных ситуаций. Они напоминали, что в п. 6 ст. 346.29 НК РФ предусмотрено, что при определении величины базовой доходности субъекты РФ могут корректировать (умножать) базовую доходность на корректирующий коэффициент К2, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров, работ, услуг, сезонность, время работы, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности и иные особенности. Значит, особенности деятельности конкретной мойки должны учитываться при помощи этого коэффициента и никак иначе.
ФАС Волго-Вятского округа посчитал этот аргумент несостоятельным. В то время в той области был установлен единый коэффициент К2 для рассматриваемого вида деятельности. Поэтому особенности режима работы плательщика ЕНВД, который по объективным обстоятельствам работал только четыре часа в день, а не восемь, он не учитывал.
А это означает, что из определения вмененного дохода налогоплательщика как его потенциально возможного дохода следует, что расчет налога без учета режима работы налогоплательщика не отвечает принципу равенства налогообложения, так как ставит его в неравное положение с теми налогоплательщиками, которые уплачивают такую же сумму налога при занятости сотрудников полный рабочий день, поскольку размер вмененного обоим дохода будет одинаковым.
Вместе с тем на практике встречались и иные варианты для решения этой задачи. Причем предлагаемые налоговиками. Например, в 2009 году УФНС России по Алтайскому краю в подобной ситуации посчитало так.
Раз сотрудник работает, например, на 0,25 ставки, то и считать его нужно как 0,25 человека. Один предприниматель (который учитывается как единица в обязательном порядке) плюс четверть работника дают в итоге 1,25. Но так как физический показатель согласно п. 11 ст. 346.29 НК РФ может быть выражен только в целых единицах, то физический показатель по рассматриваемому виду деятельности будет равен 1.
(Видимо, по логике налоговиков, если бы было два работника со ставкой 0,25, то в сумме с предпринимателем они бы дали 1,5 человека и физический показатель уже был бы равен 2.)
Обратите внимание: сейчас такой вариант никто не предлагает.
Следует также рассмотреть ситуацию с так называемым заемным трудом, когда одна компания или предприниматель временно использует работников другой компании или предпринимателя.
ФНС России письмом от 19.05.2016 N СД-4-3/8903@ по этому вопросу довела до всеобщего сведения и исполнения письмо Минфина России от 28.04.2016 N 03-11-09/25903.
Согласно п. 2 ст. 346.29 НК РФ налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
В соответствии с п. 3 ст. 346.29 НК РФ для исчисления суммы единого налога по отдельным видам предпринимательской деятельности применяется физический показатель "количество работников, включая индивидуального предпринимателя".
При этом под количеством работников понимается средняя за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.
Таким образом, величина вмененного дохода по этим отдельным видам деятельности напрямую зависит от количества работников, непосредственно участвующих в ее осуществлении.
В связи с этим при занятии предпринимательской деятельностью, указанной в пп. 1 - 3, 7 и 9 п. 3 ст. 346.29 НК РФ, величина указанного физического показателя базовой доходности принимается равной средней за каждый календарный месяц налогового периода численности всех работников, в том числе предоставленных по договорам о предоставлении труда работников, непосредственно участвующих в данных видах деятельности, облагаемых ЕНВД.
Такая позиция была высказана чиновниками еще в письме Минфина России от 28.11.2006 N 03-11-04/3/511, так что в этом вопросе чиновники совершенно последовательны.
Хотя, честно говоря, мы с ними согласны. Было бы очень странно, если бы при расчете суммы налога, прямо зависящего от количества работающих, часть этих работающих почему-то не учитывалась бы.
В письме Минфина России от 25.05.2016 N 03-11-06/3/30097 налогоплательщику объяснили, что если он желает применять ЕНВД, то об аутсорсинге ему и думать нельзя.
Если речь идет об аутсорсинге (т.е. передаче части функций организации другой компании), то тут вообще речи о ЕНВД не идет. Если компания, например, привлекает для оказания услуг по ремонту автомобилей другие организации и не располагает собственной производственной базой, то чиновники трактуют такую деятельность как посредническую: налогоплательщик просто-напросто сводит между собой клиента и того, кто фактически будет оказывать ему услугу. А для посреднической деятельности ЕНВД не предусмотрен.
Мы и с этим согласны: если посмотреть на п. 2 ст. 346.26 НК РФ, то видно, что ЕНВД предусмотрен для тех, кто сам занимается перечисленными там видами деятельности.

Безымянная страница

Юридическая литература:
- Юридическая помощь: вопросы и ответы
- Трудовое право России: Учебник
- Наследственное право
- Юридический справочник застройщика
- Гражданское право: Учебник : Том 1
- Единый налог на вмененный доход: практика применения
- Защита прав потребителей жилищно-коммунальных услуг: как отстоять свое право на комфортное проживание в многоквартирном доме
- Транспортные преступления: понятие, виды, характеристика: Монография
- Бюджетное право: Учебник
- Страхование для граждан: ОСАГО, каско, ипотека
- Договор трансграничного займа: право и практика
- Судебный конституционный нормоконтроль: осмысление российского опыта: Монография
- Несостоятельность (банкротство) юридических и физических лиц: Учебное пособие
- Оценочная деятельность в арбитражном и гражданском процессе
- Административное судопроизводство
- Деликтные обязательства и деликтная ответственность в английском, немецком и французском праве
- Гражданское право том 1
- Гражданское право том 2
- Защита интеллектуальных прав
- Право интеллектуальной собственности
- Земельное право
- Налоговое право
- Конституционно-правовые основы антикоррупционных реформ в России и за рубежом
- Семейное право
- Конституционное право Российской Федерации
Rambler's Top100
На правах рекламы:

Copyright 2007 - 2018 гг. Комментарии.ORG. All rights reserved.
При использовании материалов сайта активная гипер ссылка  обязательна!