Раздел 1. Федеральные налоги и сборы
5. Налог на прибыль организаций
Вопрос 2. Какие могут быть выделены этапы развития законодательства о налоге на прибыль с момента его введения на территории РФ и до настоящего времени?
В истории системы налогов и сборов за последние 15 лет место налога на прибыль также весьма существенно - он является одним из первых общенациональных налогов, введенных на территории РФ специальными законами в начале 1990-х гг.
Пунктом "к" ч. 1 ст. 19 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"*(95), определившей перечень федеральных налогов, было предусмотрено установление "подоходного налога (налога на прибыль) с предприятий". Сами элементы налога на прибыль были впервые установлены Законом РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций"*(96). На протяжении последующих 10 лет налоговое администрирование порядка исчисления и уплаты налога на прибыль осуществлялось на основе норм указанного специального закона и принятых во исполнение его многочисленных подзаконных нормативных правовых актов.
С 1 января 2002 г. большинство положений Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" утратили силу в связи с вступлением в силу Федерального закона от 06.08.2001 г. N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах"*(97). В соответствии со ст.ст. 1 и 13 Федерального закона N 110-ФЗ с 1 января 2002 г. была введена в действие глава 25 НК РФ - "Налог на прибыль организаций".
Одновременно со вступлением в силу главы 25 НК РФ утратила силу Инструкция МНС России от 15 июня 2000 г. N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций". Перестало действовать Положение о составе затрат*(98) и иные нормативные акты, принятые в соответствии с Законом N 2116-1 и применявшиеся юридическими лицами в течение почти 10 лет.
Обновленные по своему содержанию нормы о налоге на прибыль были приняты законодателем и вошли в состав особенной части НК в ходе второго этапа кодификации нормативного правового массива, определяющего порядок налогообложения экономической деятельности, осуществляемой под юрисдикцией РФ. Если первые 4 главы Части второй НК РФ (устанавливающие, соответственно, элементы налога на добавленную стоимость, акцизов, налога на доходы физических лиц и единого социального налога) обрели юридическую силу с 01.01.2001 г.*(99), то включение в состав НК РФ аналогичных законодательных положений о налоге на прибыль произошло годом позже.
С введением в действие главы 25 НК РФ юридическая структура налога на прибыль была существенно преображена и усложнена. Это выразилось не только в значительном расширении ранее существовавшей классификации доходов и расходов налогоплательщиков, введении дополнительных категорий нормируемых расходов, но также и в установлении принципиально нового порядка расчета базы по налогу на прибыль - на основе системы "налогового учета", отделенной от традиционно существующей системы учета финансовой (бухгалтерской) прибыли. Спустя год после вступления в силу главы 25 НК РФ данное разделение получило практическое закрепление в Положении по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02*(100).
Вместе с тем, система налогообложения финансового результата от деятельности предприятия как субъекта экономической деятельности была скорректирована с учетом возможности применения организацией специальных налоговых режимов. Помимо этого, был существенно расширен перечень налогоплательщиков, доходы и расходы которых учитываются в особом порядке, а также финансово-экономических операций, формирующих налоговую базу с учетом своей хозяйственной специфики.
За время, прошедшее с 01.01.2002 г., в главу 25 НК РФ были внесены существенные изменения и дополнения следующими Федеральными законами: от 06.08.2001 г. N 110-ФЗ, от 31.12.2001 г. N 198-ФЗ, от 29.05.2002 г. N 57-ФЗ, от 24.07.2002 г. N 110-ФЗ, от 25.07.2002 г. N 116-ФЗ, от 31.12.2002 г. N 187-ФЗ, от 31.12.2002 г. N 191-ФЗ, от 07.07.2003 г. N 117-ФЗ, от 23.12.2003 г. N 178-ФЗ, от 29.06.2004 г. N 58-ФЗ, от 28.07.2004 г. N 84-ФЗ, от 29.07.2004 г. N 95-ФЗ, от 20.08.2004 г. N 105-ФЗ, от 20.08.2004 г. N 107-ФЗ, от 20.08.2004 г. N 110-ФЗ, от 22.08.2004 г. N 122-ФЗ, от 04.10.2004 г. N 124-ФЗ, от 29.12.2004 г. N 204-ФЗ.
Спустя 3,5 года с момента введения в действие положений главы 25 НК РФ был принят Федеральный закон от 06.06.2005 г. N 58-ФЗ "О внесении изменений в Часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах"*(101). Данный нормативный акт серьезнейшим образом изменил ранее закрепленные правила исчисления доходов и расходов налогоплательщиков (в т.ч. порядок начисления амортизации), учета убытков прошлых периодов; порядок налогового учета ряда нормируемых для целей налогообложения расходов, а также признания отдельных видов доходов и расходов при применении метода начисления; порядок определения налоговой базы по деятельности, связанной с использованием обслуживающих производств и хозяйств; методику расчета налоговой базы организациями, имеющими обособленные подразделения. Хотя и до этого нормы НК РФ о налоге на прибыль неоднократно подвергались корректировкам, но впервые за последние годы была единовременно принята новая редакция (полностью или в части отдельных нормативных положений) 43 из 92 статей главы 25 НК РФ, действующих в тот момент.
Часть изменений, внесенных Федеральным законом от 06.06.2005 г. N 58-ФЗ, вступила в действие с 14.07.2005 г., часть - с 01.01.2006 г., а отдельные нормы обретут юридическую силу лишь с 01.01.2007 г. При этом многим изменениям, внесенным в главу 25 НК РФ, законодатель придал обратную силу: действие отдельных поправок распространено на правоотношения, возникшие с 01.01.2002 г., а еще большая часть "обновленных" норм регулирует правоотношения, возникшие с 01.01.2005 г.
Последние изменения в порядок исчисления налога на прибыль организаций были внесены Федеральным законом от 13.03.2006 г. N 39-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.1 и 26.3 Части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 2.1 Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в Часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах". Указанным нормативным актом были, в частности, понижены налоговые ставки по налогу на прибыль для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на уплату единого сельскохозяйственного налога.
